湖南自考審計學專業(yè)本科論文 審計風險、商業(yè)風險、業(yè)務關系風險、經(jīng)營失敗與審計失

其中：我們建議將營業(yè)風險（auditor‘s business risks）改名為業(yè)務風險（business risks）、關系風險（relationship risks）、或者業(yè)務關系風險（business relationship risks），一者是為了避免與商業(yè)風險或經(jīng)營風險（client’s business risks）混為一談，二者是因為這些名字準確地表達了這種風險的內(nèi)涵和實質(zhì)。因此，可以將圖表重新表達為：

本文分為三個部分。第一部分對各個概念進行定義，并且對部分概念之間的邏輯關系進行分析；第二部分重點分析了在“制度基礎審計”和“風險基礎審計”兩個不同方法體系之下有關概念之間的邏輯關系，同時希望能夠?qū)⑦@些邏輯關系發(fā)展為邏輯結(jié)構(gòu)；但遺憾的是，目前我們尚未能建立起概念之間的邏輯結(jié)構(gòu)，也就無法達到建立概念模型的目的；第三部分對本文進行簡要總結(jié)，并指出審計理論建設中的問題和未來理論建設的可能之路。

一、各個概念的定義以及部分概念之間的邏輯關系

在使用“風險”這一概念的時候，通常有3種意見：（1）未來的不確定性，這個觀點主要用于衡量波動的程度，而并非專門指向未來可能出現(xiàn)的壞結(jié)果的狀態(tài)；（2）出現(xiàn)壞結(jié)果的可能性，這個觀點僅僅指向了“不確定性”中屬于“壞結(jié)果”的方面，卻將“好結(jié)果”與“不好但也不壞的結(jié)果”這兩個方面排除在外；（3）壞結(jié)果本身，例如，當人們說“某人不敢冒風險”時，其中“風險”的含義就是指“壞結(jié)果”本身，而不是指某種可以概率形式表達的“不確定性”或“可能性”。我們在研究中發(fā)現(xiàn)不同的學者、甚至同一學者使用了上述“風險”概念內(nèi)涵和外延的不同層面，這引起和加劇了混亂，而這也是本文所力圖澄清之處。

（一）“審計風險”的定義

對“審計風險”的定義存在著不同的意見（根據(jù)筆者的統(tǒng)計可以分為四大類幾十小類）。其中有兩種主要意見，一種認為“審計風險”是審計人員與會計師事務所存在著遭受損失的可能性，例如徐政旦、胡春元（1998）將“審計風險”定義為：“完整的審計風險概念，應從廣義上解釋，即不僅包括審計過程的缺隙導致審計結(jié)果與實際不相符而產(chǎn)生損失或責任的風險，而且包括營業(yè)失敗可能導致公司無力償債，或倒閉所可能對審計人員或?qū)徲嫿M織產(chǎn)生傷害的營業(yè)風險。”

另外一種意見認為審計風險是審計人員針對會計報表發(fā)表錯誤審計意見的可能性，例如財政部注冊會計師考試委員會辦公室（2001）將“審計風險”定義為：“是指會計報表存在重大錯報或漏報，而審計人員審計后發(fā)表不恰當審計意見的可能性。”

我們傾向于第二種定義，并認為審計風險是指審計人員不能形成和發(fā)布正確審計意見的可能，而不是指審計人員與會計師事務所可能承擔的損失，盡管會計師事務所可能因為發(fā)布不恰當?shù)膶徲嬕庖姸鴮е聯(lián)p失的產(chǎn)生。在這篇文章里也使用這種定義進行理論上的比較與分析。因為審計風險作為技術性程序風險，與實質(zhì)性內(nèi)容風險的營業(yè)風險存在著質(zhì)的差異，固然它們在一定條件下可能相關，但是從根本上來說它們完全是兩碼事。也就是說，審計風險可能帶來損失，也可能不會帶來損失，審計風險與營業(yè)損失之間并不存在必然關系，更別提將它們等同起來；而營業(yè)損失也不一定是由審計風險所導致。

（二）審計失敗

審計失敗是指由于審計人員在實施審計的過程中沒有遵守公認的審計準則而形成或提出了錯誤的審計意見。審計失敗往往是因為審計人員缺乏職業(yè)勝任能力、疏忽大意、舞弊欺詐等情況所導致。

荊夕靜（1995）曾指出：“對于注冊會計師而言，過失主要是指未曾遵守專業(yè)標準的要求執(zhí)業(yè)。過失按其程序又可分為普通過失和重大過失。對于注冊會計師而言，普通過失是指沒有完全遵循專業(yè)標準的要求執(zhí)業(yè)，重大過失則是指根本沒有遵循專業(yè)標準或?qū)I(yè)標準的主要要求執(zhí)業(yè)……對于注冊會計師而言，欺詐就是為了達到欺騙他人的目的，明知委托單位的會計報表有重大錯誤報告事項卻加以虛偽的陳述，出具無保留意見的審計報告。”需要指出的是，這里的“過失”就是指“審計失敗”。

（三）經(jīng)營失敗

經(jīng)營失敗是指被審計單位破產(chǎn)或者無力償還債務。此處我們要注意到經(jīng)營失敗是指被審計單位、也就是會計師事務所的客戶在經(jīng)營方面的失敗，而不是指會計師事務所在經(jīng)營審計業(yè)務方面的失?。划斎?，事務所作為一個企業(yè)也會面臨經(jīng)營失敗，但是那是另外的話題了。

陳今池（1994）將“經(jīng)營失敗”定義為：“指技術性無力償付。即企業(yè)沒有能力支付到期債務。主要由于企業(yè)經(jīng)營不善和連續(xù)虧損所造成的。可以采用以下兩種解決方式：（1）債務和解，指在破產(chǎn)法院之外，債權(quán)人達成協(xié)議，允許企業(yè)延期償還一部分債務，并允許企業(yè)進行改組和繼續(xù)經(jīng)營；（2）破產(chǎn)，指破產(chǎn)法院宣布企業(yè)進行清算資產(chǎn)和結(jié)束營業(yè)。”

其他定義還有，如A.A.阿倫斯、詹姆士。洛貝克（1991）這樣寫道：“存在企業(yè)由于經(jīng)濟或營業(yè)條件，如經(jīng)濟蕭條、決策失誤或同行業(yè)之間意想不到的競爭等，而無力歸還借款或無法達到投資人期望的風險。反映營業(yè)風險的極端情況就是營業(yè)失誤”。他們同時還指出：“在發(fā)生營業(yè)失誤而不是審計失誤時，困難就產(chǎn)生了，當某一公司破產(chǎn)或無力償還債務時，報表使用者指責審計失誤是正常現(xiàn)象，在最近提出的審計意見說明財務報表表達公允時，更是如此。”

此處需要做兩點說明，一是原譯者將business failure和audit failure分別翻譯為“營業(yè)失誤”和“審計失誤”，而實際上應該分別是“經(jīng)營失敗”和“審計失敗”才更準確；另外一點是以上的定義和進一步的聲明將“經(jīng)營失敗”和“審計失敗”加以明確地區(qū)分，我們實在不該將它們混為一談。

（四）審計失敗與經(jīng)營失敗存在著什么樣的關系呢？

在現(xiàn)實中，由于被審計單位的經(jīng)營失敗往往會導致財務報表的使用者指責產(chǎn)生了審計失敗，盡管可能實際上并不存在審計失敗。不單如此，財務報表使用者還會要求審計人員承擔由于他們使用財務報表所引起的損失；實際上，絕大部分針對會計師事務所和注冊會計師所提起的訴訟是由于被審計單位的經(jīng)營失敗所引起的。在現(xiàn)實生活中，因為經(jīng)營失敗而引起有關各方遭致?lián)p失，而損失遭受者就往往將審計人員當作替罪羊而要求他們承擔責任。例如，A.A.阿倫斯和詹姆士。洛貝克（1991）指出：“指責審計失誤的另一部分原因，是遭受損失的人們希望得到補償，而不管錯在哪方”。

但是，正如財政部注冊會計師考試委員會辦公室（2001）所正確指出：“出現(xiàn)經(jīng)營失敗時，審計失敗可能存在，也可能不存在。”也就是說，經(jīng)營失敗與審計失敗之間沒有必然的聯(lián)系，沒有直接的因果關系。也就是說，審計失敗并不導致經(jīng)營失敗，審計人員無須為被審計單位的經(jīng)營失敗承擔任何責任；另一方面，經(jīng)營失敗也并不導致審計失敗。

（五）商業(yè)風險或經(jīng)營風險

目前看來，商業(yè)風險（經(jīng)營風險）有兩個含義，一是指企業(yè)在經(jīng)營過程中所面臨的種種不確定性；二是企業(yè)沒有達到預期經(jīng)營目標的可能性。在不同的場合人們選用不同的含義。

陳今池（1994）將“商業(yè)風險”定義為：“指預期收益減少或損失發(fā)生的概率。企業(yè)有兩種不同的風險：一種風險可以通過保險而加以預防。例如，火災和其他自然災害。另一種風險是由于未來營業(yè)情況的不確定性而產(chǎn)生的。例如，消費需求的變化和生產(chǎn)技術的變化，對投資所帶來的風險。這種風險會導致企業(yè)實際收益少于預期收益甚至發(fā)生損失。”然而我們認為，本定義所指出的未來不確定性是否一定會導致實際收益少于預期收益或者發(fā)生損失需要進一步斟酌。另外更需要指出的是，“預期收益減少或損失發(fā)生的概率”與“未來營業(yè)情況的不確定性”相比，前者應包含在后者之內(nèi)，而不是后者包含在前者之內(nèi)。盡管如此，本定義仍然面面俱到地包含了商業(yè)風險的兩個方面。

A.A.阿倫斯和詹姆士。洛貝克（1991）將商業(yè)風險定義為：“存在企業(yè)由于經(jīng)濟或營業(yè)條件，如經(jīng)濟蕭條、決策失誤或同行業(yè)之間意想不到的競爭等，而無力歸還借款或無法達到投資人期望的風險。”明顯地，這個定義只包括“企業(yè)沒有達到預期經(jīng)營目標的可能性”的這一方面，而這正是筆者所贊同的定義。

從以上對“商業(yè)風險”定義的嚴密分析中，我們希望能夠著重指出：“商業(yè)風險”是指被審計單位、也就是會計師事務所和審計人員的客戶所面臨的風險，而不是指會計師事務所和審計人員本身所要面臨的風險。另外，應十分注意將“商業(yè)風險”與“審計風險”區(qū)別開來，審計風險的“風險”與目前人們正在談論的“風險審計”、或者“風險基礎審計”之中的“風險”是不一致的，前者是指審計人員不能正確表達審計意見的可能性，而后者是指被審計單位在經(jīng)營管理中無法達到預期目標的可能性。但是在現(xiàn)實中，無論是進行學術研究還是開展實務工作，都存在著將它們混為一談的現(xiàn)象。

（六）業(yè)務關系風險

如前曾述，“業(yè)務關系風險”舊名“營業(yè)風險”，筆者建議改名為“業(yè)務風險”、“關系風險”或者“業(yè)務關系風險”，本文使用其中的“業(yè)務關系風險”。業(yè)務關系風險是指盡管審計人員和會計師事務所遵循了公認審計準則并發(fā)布了正確的審計意見，然而由于與被審計單位之間的特定關系，因此可能受到被審計單位的牽連（特別是在被審計單位發(fā)生經(jīng)營失敗時）而可能導致審計人員和會計師事務所要承擔一定損失的風險。需要注意的是，業(yè)務關系風險是指審計人員和會計師事務所，而不是指被審計單位所要承擔的風險，業(yè)務關系風險不是由于審計人員和會計師事務所的過錯或失誤而引起的，而是因為審計人員和會計師事務所與被審計單位的特殊業(yè)務關系而引起的。

胡春元（2001）將“營業(yè)風險”定義為：“營業(yè)風險是指雖然為某一客戶提供的審計報告正確無誤，但審計人員（或承擔審計的會計師事務所）卻由于一種客戶關系而受到傷害的風險。”A.A.阿倫斯和詹姆士。洛貝克（1991）將“營業(yè)風險”定義為：“營業(yè)風險則是指，雖然為某一客戶提供的審計報告正確無誤，但審計人員（或承擔審計的事務所）卻由于一種客戶關系而受到傷害的風險。”兩個定義幾乎相同，從某種程度上顯示了人們對“營業(yè)風險”的認識的一致性。另外，A.A.阿倫斯和詹姆士。洛貝克（1991）在同一著作中進一步指出“控制營業(yè)風險的主要因素就是小心控制審計風險”，則明確地告訴人們營業(yè)風險與審計風險是兩碼事，應注意加以區(qū)別。當然，這里所說的“營業(yè)風險”就是本文的“業(yè)務關系風險”。

（七）業(yè)務關系風險與審計風險和商業(yè)風險存在著哪些關系呢？

從以上的分析中，我們可以看出：第一、業(yè)務關系風險并非審計人員在開展審計工作時在審計過程中產(chǎn)生的，不是基于審計項目、審計范圍與重點、與審計程序和與方法而產(chǎn)生的；它不是一種技術性程序風險。第二、審計風險產(chǎn)生于具體的審計過程之中，它的邊界應僅僅包括“固有風險”、“控制風險”與“檢查風險”三個子集，而不應包括“業(yè)務關系風險”；因為這種重大區(qū)別，將業(yè)務關系風險作為審計風險的子集置于審計風險這個概念之下是不合適的；但實際上如果將“審計風險”定義為“會計師事務所可能遭受的損失”（徐政旦、胡春元，1998）就把“營業(yè)風險”不恰當?shù)匕ㄔ趦?nèi)了。第三、業(yè)務關系風險與商業(yè)風險（經(jīng)營風險）是兩個完全不同的概念，但由于與過去的用詞“營業(yè)風險”很接近，容易引起混淆。

至此，本文對審計失敗、經(jīng)營失敗、商業(yè)風險（經(jīng)營風險）、業(yè)務關系風險與審計風險等概念進行了辨析，引用并指出了各種不同定義之間的矛盾和含糊不清之處，還給出了本文的定義；同時我們還分析了部分概念之間的邏輯關系，當然這些分析是在我們所定義的概念體系之下進行的。

二、“制度基礎審計”和“風險基礎審計”之下的概念體系

在這里，我們將進一步分析上述有關概念之間的邏輯關系，但是目前我們尚未能夠?qū)⑦@些邏輯關系發(fā)展成為某種清晰的邏輯結(jié)構(gòu)。這里的分析將概念置于兩個不同的審計方法體系之下，它們分別是“制度基礎審計”和“風險基礎審計”。我們認為，隨著從“制度基礎審計”向“風險基礎審計”的演進，概念體系也應隨之演進，但遺憾的是，目前“制度基礎審計”之下的審計概念體系都不完善，更遑論“風險基礎審計”之下的概念體系了。它們之間的主要區(qū)別在于，“制度基礎審計”以“審計風險”為核心；而“風險基礎審計”以“商業(yè)風險”為核心，同時關注“審計風險”。另外，以“審計風險”為核心的概念體系為目前國際國內(nèi)審計界所普遍使用，而以“商業(yè)風險”為核心的概念模型則可能需要審計界去開發(fā)。

（一）“制度基礎審計”：以“審計風險”為核心的概念模型

以評價被審計單位的內(nèi)部控制制度為基礎的審計過程就是對“審計風險”進行評估從而決定采用相應的審計計劃、審計戰(zhàn)略與審計工作程序和方法的過程，這種方式所依賴的是以“審計風險”為核心的概念模型。請看以下的分析：

1.商業(yè)風險與審計風險

一般而言，商業(yè)風險越高，固有風險就越高，因此固有風險和控制風險的綜合水平就越高，可接受的檢查風險就越低；商業(yè)風險在很大程度上影響著審計風險，但是審計風險卻難以反過來決定、推導或者說明商業(yè)風險的高低。

2.固有風險和控制風險的綜合水平與檢查風險水平之間的關系

在一定的期望風險水平之下（審計人員可接受的風險水平），固有風險和控制風險的綜合水平與檢查風險的水平成反比，即綜合水平越高，可接受的檢查風險就越低，此時審計人員必須擴大審計范圍以降低檢查風險；相反，如果綜合水平越低，可接受的檢查風險就越高，此時審計人員就可以適當縮小審計范圍。

3.不是商業(yè)風險，而是審計風險

制度基礎審計所主要測試的是審計風險，而不是商業(yè)風險。在這個方法體系下，在評估固有風險時也要考慮被審計單位的商業(yè)風險，但對其商業(yè)風險的評估并非是主要的工作。

4.制度基礎審計以評估被審計單位的控制風險為核心

對控制風險的初步評估、健全性測試、有效性測試在很大程度上影響著審計工作計劃，決定著實質(zhì)性測試的范圍；而且，審計人員在終結(jié)審計之前，將對控制風險進行最終評估以決定是否追加審計程序?？梢钥闯?，控制風險水平對檢查風險水平有著重大影響。

（二）“風險基礎審計”：以“商業(yè)風險”為核心的概念模型

1.“風險基礎審計”的起源與發(fā)展

為了更好地理解概念體系的變遷，讓我們來簡要地回顧一下“風險基礎審計”發(fā)展歷史的某些片段。有人認為，在經(jīng)歷了全面詳查、抽樣檢查、以評價內(nèi)部控制制度為基礎的抽樣檢查等審計方法體系之后，將可能迎來審計方法的第四次革命——即以評價企業(yè)商業(yè)風險為基礎的抽樣檢查。在1999年，來自加拿大、英國和美國的審計準則制定者和學術界組成了一個聯(lián)合工作組，目的在于調(diào)查各主要會計師事務所在審計方法方面的最新進展。2000年5月份，聯(lián)合工作組編寫了名為《各大會計師事務所審計方法的發(fā)展》的報告以公布研究結(jié)果。研究指出了審計方法論方面的一個重要趨勢，即大大加強了對被審計單位的“商業(yè)風險”的考慮，“商業(yè)風險”被定義為被審計單位不能達成其經(jīng)營目標的風險。這與傳統(tǒng)的審計風險模型不同，它將審計風險定義為財務報表實質(zhì)性錯誤陳述的風險；而“商業(yè)風險”這個概念則包含著寬廣得多且不同于審計風險的風險類型。擴大對風險的考慮更有可能使審計人員能夠識別那些導致財務報表錯誤陳述的問題；另外，從整體上考慮客戶的生意使審計人員能夠有機會就客戶的業(yè)務經(jīng)營提出建議以提供更好的服務。很重要的是，擴大對風險的考慮并非意味著在財務報表目標和實質(zhì)性錯誤陳述方面的風險已經(jīng)被忘記了。風險基礎方法（business-risk approach）假定商業(yè)風險與傳統(tǒng)的審計風險之間存在著關系，而且發(fā)現(xiàn)財務報表錯誤陳述的最好方式就是從更寬廣的角度來考慮“風險”這個概念。2000年8月份POB審計效果工作組在其報告《審計效果工作組：報告與建議》中認可了聯(lián)合工作組的工作，并建議審計準則委員會考慮聯(lián)合工作組的建議，即拓寬對商業(yè)風險考察范圍的做法將提高審計質(zhì)量。出于對聯(lián)合工作組和POB工作組的反應，審計準則委員會（ASB）成立風險評估專門小組并提出了下列建議：（1）存在著更深了解被審計單位的生意和經(jīng)營環(huán)境的需要，經(jīng)營環(huán)境與對財務報表錯誤陳述的評判之間存在著十分清晰的聯(lián)系。至少，這樣做將改進審計人員對固有風險的評估，而且將最大程度，上消除那些在固有風險評估時的“自以為是”。（2）更加重視被審計單位內(nèi)部控制制度以便規(guī)劃審計工作，這樣的內(nèi)部控制制度對是什么構(gòu)成了內(nèi)部控制這個問題有著明確的指南。（3）澄清了為了理解被審計單位內(nèi)部控制制度，審計人員應怎樣獲得關于其有效性的證據(jù)。

審計準則委員會相信新的審計方式將給審計人員帶來很多好處。其中包括：（1）審計效果。對商業(yè)風險更為寬廣的關注以及對被審計單位生意的更多了解，將導致對那些很可能影響財務報表的固有風險更徹底的識別。同樣地，更為關注被審計單位已設置的內(nèi)部控制制度也將導致對那些很可能影響財務報表的控制風險更徹底的識別。（2）審計效率。對財務報表實質(zhì)性錯誤陳述風險的更好評估將意味著審計人員把他們的注意力集中在這些風險的來源和結(jié)果之上，同時在那些低風險的領域避免過度審計。（3）客戶服務。更加重視客戶的商業(yè)風險使審計人員能夠從客戶的角度出發(fā)增加審計工作的價值。審計可以為管理層提供有價值的洞見和信息。這一點將給審計人員提供一個使他們自己與眾不同的機會。

進行了上述背景回顧之后，現(xiàn)在讓我們開始進行有關分析。

2.不是審計風險，而是商業(yè)風險

目前審計界，包括學術界、實務界和準則制定者都在探索如何將評價商業(yè)風險與評價內(nèi)部控制制度結(jié)合起來，以更好地實現(xiàn)審計目標。我們要始終認識到，“風險基礎審計”中的“風險”是指被審計單位的商業(yè)風險，而不是傳統(tǒng)意義上的審計風險。然而，在我們所看到的文獻中，有一部分學者仍然將“風險基礎審計”的“風險”看作是傳統(tǒng)意義上的審計風險；另外一部分學者將它看作是固有風險中的一部分。有的學者雖然意識到此風險指的是“商業(yè)風險”，但在進一步的應用上，包括在理論探討方面和業(yè)務實踐方面，仍然存在著？混淆不清、前后不一致的情況。例如，在同一本書的前面部分使用“商業(yè)風險”的概念來討論“風險基礎審計”，在后面的分析部分或者在應用部分卻又自覺不自覺沿用原有“審計風險”的概念。

3.商業(yè)風險與審計風險并重

如上所述，擴大對風險的考慮并非意味著在財務報表目標和實質(zhì)性錯誤陳述方面的風險已經(jīng)被忘記了。美國審計準則委員會（2002）更是指出：“對商業(yè)風險更為寬廣的關注以及對被審計單位生意的更多了解將導致對那些很可能影響財務報表的固有風險更徹底的識別。同樣地，更為關注被審計單位已設置的內(nèi)部控制制度也將導致對那些很可能影響財務報表的控制風險更徹底的識別。”可以合理地估計，在未來的審計方法體系中，人們將對被審計單位的內(nèi)部控制制度與其所面臨的商業(yè)風險同樣重視，也就是商業(yè)風險與審計風險并重。

4.商業(yè)風險與固有風險

目前在討論固有風險時，會談到被審計單位的生意狀況與所在行業(yè)情況等，這實際上是“商業(yè)風險”的一部分，在這里確實存在著“固有風險”和“商業(yè)風險”重疊的部分。然而商業(yè)風險與具體審計過程所面臨的技術性程序風險存在著天壤之別。

三、對本文的簡要總結(jié)

會計界與審計界人士公開承認目前對審計理論體系研究才剛剛起步，還存在著巨大的不足和廣闊的空間。這種不足一方面表現(xiàn)為審計理論大廈遠未建立，另外一方面表現(xiàn)為建筑這座大廈的建筑材料——例如基本假設、基本概念和基本原理的缺乏和不完善。段興民（2003）認為“審計假設從提出到現(xiàn)在，見解頗多，各執(zhí)其見，各有其論。既表明了審計假設研究的繁榮，也說明審計假設內(nèi)容的廣泛性并沒有形成主導性觀點或基本認識”、“與（審計）假設相聯(lián)系的審計概念也是不完全相同的，即使前后聯(lián)系的概念相似，但在不同的審計理論體系中，各概念的含義也是不完全相同”。筆者曾經(jīng)對“審計風險”這個審計核心概念做過一個統(tǒng)計，發(fā)現(xiàn)在國內(nèi)外有四大類的審計風險概念，各自的內(nèi)涵和外延都有歧異，在四大類大概念之下還有數(shù)十種從屬的小概念。一個學科的核心概念尚且如此，其他概念的狀況可想而知。但這種不成熟狀態(tài)也意味著審計理論體系研究存在著很大的空間。

目前在制度基礎審計中有關審計風險的各個概念尚未統(tǒng)一，各個概念之間的邏輯關系似是而非，因此實際上并不存在概念框架。面向未來，我們面臨著從“制度基礎審計”向“風險基礎審計”的演進，相應的概念體系也應隨之演進。這就要求對某些概念進行反思和重新定義，要求劃清有關概念之間的界限，要求建立全新的系統(tǒng)性概念框架，而這一切因為我們目前的概念混亂而變得不可能。在這樣的基礎上，審計理論結(jié)構(gòu)這座大廈是無法得以建立的，因此我們必須進一步深入地討論，從而為審計理論結(jié)構(gòu)的發(fā)展奠定基礎。

那么什么是理論建設的可能之路呢？我們認為鑒于目前正處于變革的過渡時期，一方面人們?nèi)匀淮罅渴褂?ldquo;制度基礎審計”，另一方面“風險基礎審計”在快速地蓬勃發(fā)展，所以我們可以將有關概念的發(fā)展置于兩個不同的體系之下進行考察，探討不同概念的邏輯關系與它們之間的邏輯結(jié)構(gòu)。在構(gòu)建新的理論體系時，我們有必要對原有的概念進行重新定義，以使其在新的概念體系中得到更好地定位，這樣才能完成從原有的概念體系到新的概念體系的演進，才能使新的概念體系的邏輯結(jié)構(gòu)前后一致，沒有內(nèi)在的矛盾。

「參考文獻」

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